ΑΠ 746/2020 - ΑΠΟΔΟΧΗ ΕΙΚΟΝΙΚΩΝ ΤΙΜΟΛΟΓΙΩΝ - Αναιρείται η προσβαλλόμενη απόφαση για έλλειψης αιτιολογίας, καθώς ο νόμος απαιτεί να προσδιορίζεται αριθμητικά ή με ποσοστό επί της αξίας η εικονικότητα των φορολογικών στοιχείων

Αριθμός 746/2020
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΤΟΥ ΑΡΕΙΟΥ ΠΑΓΟΥ
B' Ποινικό Τμήμα Διακοπών
Συγκροτήθηκε από τους Δικαστές: Ζαμπέτα Στράτα, Προεδρεύουσα Αρεοπαγίτη, (ως αρχαιότερο μέλος της συνθέσεως), Πηνελόπη Παρτσαλίδου - Κομνηνού - Εισηγήτρια, Κωνσταντίνα Μαυρικοπούλου, Σταματική Μιχαλέτου και Κωνσταντίνο Παναρίτη, Αρεοπαγίτες.
Συνήλθε σε δημόσια συνεδρίαση στο Κατάστημα του στις 3 Σεπτεμβρίου 2019, με την παρουσία του Αντεισαγγελέα του Αρείου Πάγου Παναγιώτη Μπρακουμάτσου και του Γραμματέως Χαράλαμπου Αθανασίου, για να δικάσει την αίτηση των αναιρεσειόντων - κατηγορουμένων 1. Μ. Λ. του Δ., 2 Β. Κ. του Β. και 3 Α. Σ. του Ε., κατοίκων ..., που εκπροσωπήθηκαν από τον πληρεξούσιο δικηγόρο τους Κωνσταντίνο Κοσμάτο, για αναίρεση της υπ' αριθμ. 182/2019 αποφάσεως του Τριμελούς Εφετείου Κακουργημάτων Θεσσαλονίκης. Με πολιτικώς ενάγον το Ελληνικό Δημόσιο, νομίμως εκπροσωπούμενο, το οποίο εκπροσωπήθηκε από την Πάρεδρο του ΝΣΚ Δέσποινα Γάκη.
Το Τριμελές Εφετείο Κακουργημάτων Θεσσαλονίκης, με την ως άνω απόφασή του διέταξε όσα λεπτομερώς αναφέρονται σ' αυτή, και οι αναιρεσείοντες - κατηγορούμενοι, ζητούν την αναίρεση της αποφάσεως αυτής για τους λόγους που αναφέρονται στην υπ' αριθμ. πρωτ. 5469/8.5.2019, κοινή αίτησή τους, που καταχωρίστηκε στο οικείο πινάκιο με αριθμό 844/2019.
Αφού άκουσε
Τον Εισαγγελέα ο οποίος πρότεινε: Α) Να γίνει δεκτή η αίτηση αναίρεσης ως προς τον 1ο και 4ο λόγο αυτής και να παραπεμφθεί στο ίδιο δικαστήριο και ως προς τον αυτεπαγγέλτως εξεταζόμενο λόγο, κατ' άρθρο 511 ΚΠΔ και να αναιρεθεί η προσβαλλομένη απόφαση μερικώς και μόνο ως προς το περί ποινής μέρος της. Β) Να παραπεμφθεί η υπόθεση για νέα συζήτηση ως προς το αναιρούμενο μέρος της, δηλαδή της επιμέτρησης της ποινής, στο ίδιο δικαστήριο και Γ) Να απορριφθεί η ένδικη αίτηση κατά τα λοιπά, την Πάρεδρο του ΝΣΚ του πολιτικώς ενάγοντος και τον πληρεξούσιο δικηγόρο των αναιρεσειόντων, που ζήτησαν όσα αναφέρονται στα σχετικά πρακτικά.

ΣΚΕΦΘΗΚΕ ΣΥΜΦΩΝΑ ΜΕ ΤΟ ΝΟΜΟ
Η υπό κρίση από 6-5-2019 (με αρ.πρωτ.5469/8-5-2019) δήλωση των κατηγορουμένων 1. Μ. Λ. του Δ., 2 Β. Κ. του Β. και 3 Α. Σ. του Ε. ενώπιον του Εισαγγελέα του Αρείου Πάγου για αναίρεση της υπ' αριθμ.182/2019 απόφασης του δευτεροβαθμίου Τριμελούς Εφετείου Κακουργημάτων Θεσσαλονίκης με την οποία αυτοί καταδικάσθηκαν σε ποινές φυλάκισης, ήτοι δεκαπέντε μηνών (15) η πρώτη, οκτώ (8) μηνών η δεύτερη και ενός (1) έτους ο τρίτος, ανασταλείσες επί τριετία, για την πράξη της αποδοχής εικονικών φορολογικών στοιχείων για εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές από κοινού και κατ' εξακολούθηση, αξίας κάτω των 200.000 ευρώ (φοροδιαφυγής), ασκήθηκε νομότυπα και εμπρόθεσμα και είναι παραδεκτή, περιέχουσα ως λόγους την έλλειψη της ειδικής και εμπεριστατωμένης αιτιολογίας, σύμφωνα με το Σύνταγμα και το άρθρο 139 Κ.Π.Δ. με την έννοια της έλλειψης νόμιμης βάσης, την εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή ουσιαστικής ποινικής διάταξης και την απόλυτη ακυρότητα που συνέβη κατά τη διαδικασία στο ακροατήριο ( άρθρα 473 παρ.1, 2, 3, 474 και 510 παρ.1 στοιχ. Α', Δ'& Ε' Κ.Π.Δ.).
Κατά την παρ. 1 του άρθρου 19 του Ν. 2523/1997, όπως τροποποιήθηκε με άρθρο 40 παρ. 1 του Ν. 3220/2004 "Όποιος εκδίδει πλαστά ή εικονικά φορολογικά στοιχεία, καθώς και όποιος αποδέχεται εικονικά φορολογικά στοιχεία ή νοθεύει τέτοια στοιχεία, ανεξάρτητα από το αν διαφεύγει ή μη την πληρωμή φόρου, τιμωρείται με ποινή φυλάκισης τουλάχιστον τριών (3) μηνών. Ειδικά, όποιος εκδίδει ή αποδέχεται εικονικά φορολογικά στοιχεία για ανύπαρκτη συναλλαγή στο σύνολο της ή για μέρος αυτής, τιμωρείται: α) με φυλάκιση τουλάχιστον ενός (1) έτους, εφόσον η συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων υπερβαίνει το ποσό των τριών χιλιάδων (3.000) ευρώ και β) με ποινή κάθειρξης μέχρι δέκα (10) ετών εφόσον το ως άνω ποσό υπερβαίνει τις εκατό πενήντα χιλιάδες (150.000) ευρώ ...", κατά δε την παρ. 4 του ίδιου, ως άνω, άρθρου, "εικονικό είναι το στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολο της ή μέρος αυτής ή για συναλλαγή που πραγματοποιήθηκε από πρόσωπα διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στοιχείο ή το ένα από αυτά είναι άγνωστο φορολογικώς πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματος του, ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στην κατά τόπο αρμόδια, σύμφωνα με την αναγραφόμενη στο στοιχείο διεύθυνση, δημόσια οικονομική υπηρεσία ....Τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία συναλλαγής κατώτερη της πραγματικής θεωρούνται πάντοτε για τους σκοπούς του παρόντος νόμου ως ανακριβή, ενώ τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής θεωρούνται ως εικονικά κατά το μέρος της μεγαλύτερης αυτής αξίας... ". Η διάταξη αυτή τροποποιήθηκε με το άρθρο 8 του Ν.4337/2015, ήδη, δε ισχύει από 17-10-2015 ως άρθρο 66 παρ.5 του Ν.4173/2013 (που εφαρμόστηκε ως επιεικέστερος νόμος στην προκείμενη ένδικη περίπτωση των αναιρεσειόντων, κατ' άρθρο 2 ΠΚ) και έχει ως εξής: ''5. Όποιος εκδίδει πλαστά ή εικονικά φορολογικά στοιχεία, καθώς και όποιος αποδέχεται εικονικά φορολογικά στοιχεία ή νοθεύει τέτοια στοιχεία, ανεξάρτητα από το αν διαφεύγει ή μη την πληρωμή φόρου, τιμωρείται με ποινή φυλάκισης τουλάχιστον τριών (3) μηνών, εκτός και αν τα φορολογικά στοιχεία χρησιμοποιήθηκαν για τη διάπραξη ή την υποστήριξη κάποιας από τις πράξεις των παραγράφων 1 έως 4, οπότε ο δράστης τιμωρείται μόνο για την τελευταία ως αυτουργός ή συμμέτοχος. Ειδικά, όποιος εκδίδει ή αποδέχεται εικονικά φορολογικά στοιχεία για ανύπαρκτη συναλλαγή στο σύνολό της ή για μέρος αυτής, τιμωρείται: α) με φυλάκιση τουλάχιστον ενός (1) έτους, εφόσον η συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων υπερβαίνει το ποσό των εβδομήντα πέντε χιλιάδων (75.000) ευρώ και β) με κάθειρξη έως δέκα (10) έτη, εφόσον το ως άνω ποσό υπερβαίνει τις διακόσες χιλιάδες (200.000) ευρώ... Εικονικό είναι το φορολογικό στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολο της ή για μέρος αυτής ή για συναλλαγή στην οποία το ένα από τα συμβαλλόμενα μέρη που αναγράφονται στο στοιχείο είναι άγνωστο φορολογικώς πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματός του ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στη Φορολογική Διοίκηση. Εικονικό είναι, επίσης, το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρία, κοινοπραξία, κοινωνία ή άλλη οποιασδήποτε μορφής επιχείρηση ή νομική οντότητα ή από φυσικό πρόσωπο για το οποίο αποδεικνύεται ότι είναι παντελώς αμέτοχο με τη συγκεκριμένη συναλλαγή, οπότε στην τελευταία αυτή περίπτωση η ποινική δίωξη ασκείται κατά του πραγματικού υπευθύνου που υποκρύπτεται. Τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία συναλλαγής κατώτερη της πραγματικής θεωρούνται πάντοτε για τους σκοπούς του παρόντος νόμου ως ανακριβή, ενώ τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής θεωρούνται ως εικονικά κατά το μέρος της μεγαλύτερης αυτής αξίας. Δεν είναι εικονικό για τον λήπτη το φορολογικό στοιχείο, το οποίο αφορά πραγματική συναλλαγή, αν το πρόσωπο του εκδότη είναι διαφορετικό από αυτό που αναγράφεται στο στοιχείο......'' Από τις διατάξεις αυτές προκύπτει ότι κρίσιμα στοιχεία για τη θεμελίωση του ανωτέρω εγκλήματος της φοροδιαφυγής, τα οποία πρέπει να προσδιορίζονται στην καταδικαστική απόφαση για να είναι αυτή ειδικά και εμπεριστατωμένα αιτιολογημένη είναι: α) αντικειμενικά μεν, η έκδοση από το δράστη ή η αποδοχή εικονικών φορολογικών στοιχείων, ως εικονικού θεωρουμένου από το νόμο, εκτός των άλλων, και του στοιχείου εκείνου που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της ή για μέρος αυτής, ενώ, όταν στο φορολογικό στοιχείο αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής, θεωρείται ότι αυτό είναι εικονικό μόνο κατά το μέρος αυτό της μεγαλύτερης αυτής αξίας β) υποκειμενικά δε απαιτείται δόλος, ο οποίος περιλαμβάνει τη γνώση, έστω και με την έννοια της αμφιβολίας, της εικονικότητας των φορολογικών στοιχείων και την αποδοχή αυτών και περαιτέρω τη θέληση ή την αποδοχή του δράστη να προβεί στην έκδοση των εικονικών φορολογικών στοιχείων ή να αποδεχθεί εικονικά ολικά ή εν μέρει φορολογικά στοιχεία, χωρίς να απαιτείται σκοπός του τελευταίου για την απόκρυψη φορολογητέας ύλης (Α.Π.159/2019, Α.Π.723/2017). Εξάλλου, η καταδικαστική απόφαση έχει την απαιτούμενη κατά τα άρθρα 93 παρ. 3 του Συντάγματος και 139 ΚΠΔ ειδική και εμπεριστατωμένη αιτιολογία, η έλλειψη της οποίας ιδρύει λόγο αναίρεσης κατά το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Δ' Κ.Π.Δ., όταν εκτίθενται σ' αυτήν με σαφήνεια, πληρότητα και χωρίς αντιφάσεις ή λογικά κενά, τα προκύψαντα από την αποδεικτική διαδικασία πραγματικά περιστατικά, στα οποία στηρίχθηκε η κρίση του δικαστηρίου για τη συνδρομή των αντικειμενικών και υποκειμενικών στοιχείων του εγκλήματος, οι αποδείξεις που τα θεμελίωσαν και οι νομικοί συλλογισμοί υπαγωγής των αποδειχθέντων περιστατικών στην εφαρμοσθείσα ουσιαστική ποινική διάταξη. Για την ύπαρξη τέτοιας ειδικής και εμπεριστατωμένης αιτιολογίας είναι παραδεκτή η αλληλοσυμπλήρωση του σκεπτικού με το διατακτικό της απόφασης, τα οποία αποτελούν ενιαίο σύνολο. Η ύπαρξη του δόλου δεν είναι καταρχάς αναγκαίο να αιτιολογείται ιδιαιτέρως, διότι ενυπάρχει στη θέληση παραγωγής των πραγματικών περιστατικών που συγκροτούν την αντικειμενική υπόσταση του εγκλήματος και εξυπακούεται ότι υπάρχει σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση από την πραγμάτωση των περιστατικών αυτών, εκτός αν ο νόμος αξιώνει πρόσθετα στοιχεία για το αξιόποινο, όπως η γνώση ορισμένου περιστατικού ή σκοπός επελεύσεως ορισμένου πρόσθετου αποτελέσματος. Ειδικώς, ως προς τα αποδεικτικά μέσα που ελήφθησαν υπόψη από το δικαστήριο για την καταδικαστική του κρίση, για την πληρότητα της αιτιολογίας αρκεί ο κατ' είδος προσδιορισμός τους, χωρίς να απαιτείται και αναλυτική παράθεσή τους και μνεία του τι προκύπτει από το καθένα χωριστά, πρέπει, όμως, να προκύπτει, ότι το δικαστήριο τα έλαβε υπόψη και τα συνεκτίμησε όλα και όχι μόνο μερικά από αυτά. Ακόμη, δεν είναι απαραίτητη η αξιολογική συσχέτιση και σύγκριση των διαφόρων αποδεικτικών μέσων και των μαρτυρικών καταθέσεων μεταξύ τους ή να προσδιορίζεται ποιο βάρυνε περισσότερο για το σχηματισμό της δικανικής κρίσης. Η υποχρέωση για συγκριτική στάθμιση και αξιολογική συσχέτιση του περιεχομένου όλων των αποδεικτικών μέσων, επιβάλλεται από τις συνδυασμένες διατάξεις των άρθρων 177 παρ.1 και 178 Κ.Π.Δ. Περαιτέρω, κατά το άρθρο 510 παρ.1 στοιχ. Ε' Κ.Π.Δ., λόγο αναίρεσης της απόφασης αποτελεί και η εσφαλμένη ερμηνεία ή εφαρμογή ουσιαστικής ποινικής διάταξης. Εσφαλμένη ερμηνεία υπάρχει όταν το δικαστήριο αποδίδει στη σχετική διάταξη διαφορετική έννοια από εκείνη που πράγματι έχει. Εσφαλμένη δε εφαρμογή υπάρχει όταν το δικαστήριο δεν έκανε ορθή υπαγωγή των πραγματικών περιστατικών που δέχθηκε ότι αποδείχθηκαν στη διάταξη που εφάρμοσε, αλλά και όταν η παραβίαση γίνεται με πλάγιο τρόπο, δηλαδή όταν στο πόρισμα της απόφασης που ανάγεται στα θεμελιωτικά στοιχεία και την ταυτότητα του σχετικού εγκλήματος, υπάρχουν ελλείψεις, ασάφειες, αντιφάσεις ή λογικά κενά, με αποτέλεσμα να είναι ανέφικτος ο αναιρετικός έλεγχος της ορθής εφαρμογής του νόμου, οπότε η απόφαση στερείται νόμιμης βάσης. (ΑΠ 831/2019).
Στην προκείμενη περίπτωση, όπως προκύπτει από τα παραδεκτώς επισκοπούμενα πρακτικά της προσβαλλόμενης απόφασης, οι αναιρεσείοντες κρίθηκαν ένοχοι και αφού αναγνωρίσθηκαν στο πρόσωπό τους οι ελαφρυντικές περιστάσεις του προτέρου εντίμου βίου και της μεταγενέστερης καλής συμπεριφοράς, καταδικάσθηκαν σε ποινές φυλάκισης, δεκαπέντε (15) μηνών η πρώτη, οκτώ (8) μηνών η δεύτερη και ενός (1) έτους ο τρίτος, οι οποίες (ποινές) ανεστάλησαν επί τριετία για την πράξη της από κοινού και κατ' εξακολούθηση αποδοχής εικονικών φορολογικών στοιχείων που διαγράφεται ως μία από τις περιπτώσεις αξιόποινης φοροδιαφυγής. Ειδικότερα, η πρώτη από κοινού με τη δεύτερη ως ομόρρυθμοι εταίροι της ομόρρυθμης εταιρείας με την επωνυμία ... ΚΑΙ ΣΙΑ Ο.Ε.'' που έδρευε στη … κατά το χρονικό διάστημα από 1-1-2003 έως 31-12-2005, στη συνέχεια δε με τη διαδοχή της ως άνω εταιρείας από την επίσης ομόρρυθμη εταιρεία ... ΚΑΙ ΣΙΑ Ο.Ε.'' που εδρεύει στη …, από κοινού και κατ' εξακολούθηση ο τρίτος και η πρώτη ως ομόρρυθμοι εταίροι της τελευταίας ως άνω ομόρρυθμης εταιρείας και κατά το χρονικό διάστημα από 1-1-2006 έως 31-12-2009. Το Δικαστήριο της ουσίας επιδίκασε, επίσης, υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου που παραστάθηκε ως πολιτικώς ενάγον, χρηματική ικανοποίηση ποσού οκτακοσίων (800) ευρώ για καθένα κατηγορούμενο, λόγω ηθικής βλάβης, την οποία αυτό υπέστη εξ αιτίας του αδικήματος που τέλεσαν σε βάρος του οι κατηγορούμενοι. Για να καταλήξει στην κρίση του αυτή το Δικαστήριο της ουσίας, έλαβε υπόψη του και συνεκτίμησε όλα τα αποδεικτικά μέσα που προσδιορίζονται κατ' είδος και δέχθηκε ανελέγκτως τα εξής: <<Το έτος 2011 κλιμάκιο του ΣΔΟΕ ενήργησε εκτεταμένο έλεγχο στα οικονομικά του ... της Θεσσαλονίκης, έλεγχος ο οποίος αποκάλυψε ιδιαίτερα εκτεταμένη, εντεύθεν του έτους 2000, έκδοση παρά του άνω αθλητικού συλλόγου εν όλω ή μερικώς εικονικών τιμολογίων προς επιχειρήσεις όχι μόνο της ευρύτερης περιοχής της Θεσσαλονίκης αλλά και όλης της Χώρας, που είτε εφέροντο να διαφημίζονται μέσω των ομάδων του Τμήματος Αμοιβομένων Πετοσφαιριστών, που διατηρούσε, ιδία με ειδική σήμανση στις αθλητικές στολές των ομάδων αυτών ή με πινακίδες τοποθετημένες στα κλειστά γυμναστήρια ... του συλλόγου, όπου αγωνίζοντο οι άνω ομάδες, είτε πράγματι διαφημίζοντο κατά τον προαναφερόμενο τρόπο, αλλά με σημαντικά μικρότερο αντάλλαγμα του αναφερομένου στα εκδιδόμενα τιμολόγια. Η εικονικότητα, σε αμφότερες τις περιπτώσεις, των ελεγχθέντων, εκατοντάδων σε αριθμό, τιμολογίων είναι απολύτως διαπιστωμένη, πέραν του ότι, δια της εκδόσεως αυτών, ο άνω Γυμναστικός Σύλλογος εφέρετο να έχει, χωρίς εξ οιασδήποτε αιτίας αυτό να μπορεί να δικαιολογηθεί, πολλαπλάσια, εκ της άνω αιτίας, έσοδα από τις μεγάλες και πιο προβεβλημένες ΠΑΕ της …. (πενταπλάσια και πλέον από τις ...), αλλά και υπέρτερα μεγάλων ΚΑΕ της Χώρας (όπως η πρωταθλήτρια τότε Ευρώπης ΚΑΕ ...), κυρίως εκ του γεγονότος ότι ο έλεγχος επέτυχε να εντοπίσει και αποκαλύψει πλήρως ότι οι πληρωμές των άνω τιμολογίων, που εφέροντο γενόμενες, ενάντια σε κάθε συναλλακτική πρακτική, πάντοτε τοις μετρητοίς και για το λόγο αυτό δεν εκδίδετο για κάθε διαφημιζόμενη ή φερόμενη να διαφημίζεται επιχείρηση ενιαίο τιμολόγιο, αλλά περισσότερα, με τεμαχισμό του ποσού σε ύψος υπολειπόμενο εκείνου που, κατά τις κείμενες διατάξεις, η καταβολή του έπρεπε να γίνει μέσω του τραπεζικού συστήματος, χωρούσαν όχι με χρήματα των διαφημιζομένων, αλλά με ανακύκλωση κατατιθεμένων σε τράπεζες (ιδία της Εθνικής Τράπεζας) χρημάτων του ιδίου του Γυμναστικού Συλλόγου ..., στην οποία προήρχοντο διοικητικά του στελέχη, ενώ με παράλληλη διαδικασία, ο άνω Σύλλογος καρπούτο μέρος του αναλόγου ΦΠΑ των άνω τιμολογίων και, στην περίπτωση των μερικώς εικονικών τιμολογίων, ελάμβανε το πράγματι συμφωνηθέν αντάλλαγμα, ενώ οι συμμετέχουσες επιχειρήσεις χρησιμοποιούσαν τα εικονικά τιμολόγια για μείωση της εκ ΦΠΑ οφειλής τους έναντι του Δημοσίου και του φόρου εισοδήματος. Στην προκειμένη περίπτωση οι κατηγορούμενοι ήταν, κατά τα αναφερόμενα στο διατακτικό χρονικά σημεία, ομόρρυθμα μέλη της εδρεύουσας στη Θεσσαλονίκη (οδός ..., ΑΦΜ ... αρμοδιότητας ...) ομόρρυθμης εταιρείας με την επωνυμία ... ΚΑΙ ΣΙΑ ΟΕ'', την οποία ακολούθως διαδέχθηκε η εταιρεία με την επωνυμία ... ΚΑΙ ΣΙΑ ΟΕ'' και της οποίας η εμπορική δραστηριότητα συνίστατο στην εμπορία εντύπων και αναλωσίμων υλικών ηλεκτρονικών υπολογιστών. Σε γενόμενο έλεγχο της αρμόδιας δημοσίας οικονομικής υπηρεσίας εντοπίσθηκε ότι οι κατηγορούμενοι, υπό την αναφερομένη στο διατακτικό ιδιότητά τους και ενεργώντας κατά περίπτωση από κοινού, αποδέχθηκαν, κατά τις αναφερόμενες στο διατακτικό οικονομικές χρήσεις και καταχώρησαν στα βιβλία της εταιρείας τους, με σκοπό να αυξήσουν παρανόμως τις εισροές της και να συμψηφίσουν τον ΦΠΑ αυτών με τον ΦΠΑ των εκροών (πωλήσεων), ώστε η εταιρεία τους να καταβάλει μειωμένους φόρους στο Δημόσιο, τα αναφερόμενα στο διατακτικό φορολογικά στοιχεία - τιμολόγια παροχής υπηρεσιών, του εκεί αναλυτικά για καθένα αναφερόμενου ύψους, έκδοσης του Γυμναστικού Συλλόγου ''...'', τα οποία ήταν εν μέρει εικονικά, καθώς σε αυτά υπήρξε υπερτιμολόγηση των διαφημιστικών παροχών του συλλόγου προς την επιχείρησή τους, αιτία για την οποία και εκδόθηκαν, με συνέπεια τα επίμαχα τιμολόγια παροχής υπηρεσιών να έχουν εκδοθεί και να έχουν γίνει αποδεκτά, αντιστοίχως, για εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές. Ειδικότερα, διαφημιστική, κατά τα προαναφερόμενα έτη, προβολή της επιχείρησης των κατηγορουμένων μέσω των ομάδων του ΤΑΠ (βόλλεϋ) του άνω Γυμναστικού Συλλόγου υπήρξε πράγματι, η αξία όμως του αντικειμένου της μεταξύ των μερών συναλλαγής υπήρξε κατά πολύ μικροτέρα της εμφανισθείσης στα άνω τιμολόγια, τα οποία είναι, μετά ταύτα, μερικώς εικονικά, όπως και κρίθηκαν από την αρμόδια φορολογική αρχή, πέραν των λόγων που προαναφέρθηκαν, ως ενταγμένα στην παράνομη πρακτική και μεθοδολογία εκδόσεως ομοίων τιμολογίων από τον προαναφερόμενο γυμναστικό σύλλογο, η οποία (μεθοδολογία) ακολουθήθηκε αυτουσία και στην προκειμένη περίπτωση, με την φερομένη τοις μετρητοίς εξόφληση των ενδίκων τιμολογίων δι' ανακυκλώσεως χρημάτων του ιδίου του εκδότη αυτών Γυμναστικού Συλλόγου και για τον επιπλέον λόγο ότι η φερόμενη δαπάνη εμφανίζεται αντιστρατευομένη πλήρως τη συναλλακτική λογική, ως πολλαπλασία αυτής που καταβάλλετο, στον κρίσιμο χρόνο, για όμοιες διαφημιστικές υπηρεσίες που παρείχοντο από μεγάλες ομάδες ποδοσφαίρου και καλαθοσφαίρισης της Χώρας. Εξ άλλου, η εικονικότητα των ενδίκων τιμολογίων είναι, σε κάθε περίπτωση, δεδομένη, ανεξαρτήτως του γεγονότος ότι, εκ λόγων αντικειμενικών, δεν κατέστη εξ αρχής εφικτό να προσδιορισθεί το μέρος, κατά το οποίο αυτά εξεδόθηκαν ως εικονικά και, συνεπώς, ο ισχυρισμός της δευτέρας κατηγορουμένης ότι δεν μπορεί να στοιχειοθετηθεί η σε βάρος της κατηγορία, εκ του λόγου ότι δεν προσδιορίζεται με το κατηγορητήριο συγκεκριμένα το μέρος κατά το οποίο τα επίδικα τιμολόγια κρίθηκαν εικονικά, περιστατικό που ούτε εκ της διαδικασίας προέκυψε, πρέπει να απορριφθεί. Απορριπτομένου, μετά ταύτα, του ισχυρισμού αυτού και εν όψει του γεγονότος ότι η συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων, τα οποία εγένοντο αποδεκτά από την πρώτη και τον τρίτο των κατηγορουμένων, υπερβαίνει μεν το ποσόν των 75.000 ευρώ, όχι όμως και αυτό των 200.000 ευρώ, η δε συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων που αποδέχθηκε η δεύτερη κατηγορουμένη υπολείπεται του ποσού των 75.000 ευρώ, πρέπει οι κατηγορούμενοι να κηρυχθούν ένοχοι της αξιοποίνου πράξεως της αποδοχής (μερικώς) εικονικών φορολογικών στοιχείων που τους αποδόθηκε, όπως όμως αυτή προσδιορίζεται ήδη για καθένα τους στο διατακτικό, δηλονότι σε βαθμό πλημμελήματος, όπως, ειδικότερα, προβλέπεται από τις έχουσες εν προκειμένω, κατ' άρθρο 2 παρ.1 Π.Κ., εφαρμογή διατάξεις της παρ.5 εδ. α' και β' περ. α' του ν.4174/2013, ν' αναγνωρισθούν όμως συντρέχουσες υπέρ απάντων οι και πρωτοδίκως αναγνωρισθείσες υπέρ αυτών ελαφρυντικές περιστάσεις (άρθρο 470 Κ.Π.Δ.), κατά τα στο διατακτικό ειδικότερα οριζόμενα.>> Στη συνέχεια, το Δικαστήριο της ουσίας κήρυξε ένοχους τους κατηγορούμενους, ήτοι τους αναιρεσείοντες της πράξης της αποδοχής εικονικών φορολογικών στοιχείων από κοινού και κατ' εξακολούθηση κατά το χρονικό διάστημα των οικονομικών χρήσεων 2003 έως 2009 και συγκεκριμένα του ότι: "Η πρώτη κατηγορουμένη, Μ. Λ., στη Θεσσαλονίκη, στους παρακάτω αναφερόμενους χρόνους, ενεργώντας με πρόθεση, από κοινού με τη συγκατηγορούμενή της Β. Κ. κατά το χρονικό διάστημα από 1- 1-2003 μέχρι 31-12-2005 και από κοινού με τον συγκατηγορούμενό της Α. Σ. από 1-1-2006 μέχρι 31-12-2009, διέπραξε το αδίκημα της φοροδιαφυγής αποδεχόμενη εικονικά φορολογικά στοιχεία για εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές, συνολικής αξίας άνω των 75.000 ευρώ. Ειδικότερα, με την ιδιότητα του ομορρύθμου μέλους της ομόρρυθμης εταιρίας με την επωνυμία "... ΚΑΙ ΣΙΑ ΟΕ" από 1-1-2003 έως 31-12-2005, την οποίαν ακολούθως διαδέχθηκε η εταιρία με την επωνυμία "... ΚΑΙ ΣΙΑ ΟΕ", με έδρα τη Θεσσαλονίκη (οδός ..., ΑΦΜ ... αρμοδιότητας Η' ...) και αντικείμενο εργασιών "έντυπα - αναλώσιμα Η/Υ", από κοινού με τους παραπάνω συγκατηγορουμένους της - ομόρρυθμα μέλη των παραπάνω εταιριών κατά τα προαναφερθέντα χρονικά διαστήματα, αποδέχθηκε και καταχώρησε στα φορολογικά βιβλία της επιχείρησης της, κατά τις διαχειριστικές χρήσεις 2003-2009 φορολογικά στοιχεία, έκδοσης του Γυμναστικού Συλλόγου "...", τα οποία αφορούσαν εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές και συγκεκριμένα: 1) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2003 έως 31-12-2003 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... ένα (1) μερικώς εικονικό (ως προς την αξία) φορολογικό στοιχείο και συγκεκριμένα το Τ.Π.Υ. ...-12-2003, καθαρής αξίας 15.000 ευρώ, το οποίο αφορούσε εν μέρει ανύπαρκτη συναλλαγή, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτού. 2) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2004 έως 31-12-2004 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... δύο (2) μερικώς εικονικά (ως προς την αξία) φορολογικά στοιχεία και συγκεκριμένα τα Τ.Π.Υ.: α) .../29-11-2004, καθαρής αξίας 10.000 ευρώ και β) 927/1-12-2004 καθαρής αξίας 20.000 ευρώ και συνολικής καθαρής αξίας 30.000 ευρώ, τα οποία αφορούσαν εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτών. 3) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2005 έως 31-12-2005 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... ένα (1) μερικώς εικονικό (ως προς την αξία) φορολογικό στοιχείο και συγκεκριμένα το Τ.Π.Υ. .../28-3-2005 καθαρής αξίας 20.000 ευρώ, το οποίο αφορούσε εν μέρει ανύπαρκτη συναλλαγή, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτού. 4) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2006 έως 31-12-2006 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... τρία (3) μερικώς εικονικά (ως προς την αξία) φορολογικά στοιχεία και συγκεκριμένα τα Τ.Π.Υ.: α) .../23-10-2006 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, β) .../14-11-2006 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ και γ) .../7-12-2006 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ και συνολικής καθαρής αξίας 30.000 ευρώ, τα οποία αφορούσαν εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτών. 5) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2007 έως 31-12-2007 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... πέντε (5) μερικώς εικονικά (ως προς την αξία) φορολογικά στοιχεία και συγκεκριμένα τα Τ.Π.Υ.: α) .../18-1-2007 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, β) .../12-2-2007 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, γ) .../17-10-2007 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, δ) .../26-11-2007 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, ε) .../27-12-2007 καθαρής αξίας 10-000 ευρώ και συνολικής καθαρής αξίας 50.000 ευρώ, τα οποία αφορούσαν εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτών. 6) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2008 έως 31-12-2008 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... τέσσερα (4) μερικώς εικονικά (ως προς την αξία) φορολογικά στοιχεία και συγκεκριμένα τα Τ.Π.Υ.: α) .../7-1-2008 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, β) .../29- 2-2008 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, γ) .../27-11-2008 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, δ) .../30-12-2008 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ και συνολικής καθαρής αξίας 40.000 ευρώ, τα οποία αφορούσαν εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτών. 7) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2009 έως 31-12-2009 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... ένα (1) μερικώς εικονικό (ως προς την αξία) φορολογικό στοιχείο και συγκεκριμένα το Τ.Π.Υ. .../12-1-2009 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, το οποίο αφορούσε εν μέρει ανύπαρκτη συναλλαγή, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτού. Δηλαδή κατά το χρονικό διάστημα από 1-1- 2003 έως 31-12-2009 με την ιδιότητα του ομορρύθμου μέλους, αρχικά της εταιρίας "... ΚΑΙ ΣΙΑ ΟΕ" και στη συνέχεια της εταιρίας "... ΚΑΙ ΣΙΑ ΟΕ", αποδέχθηκε για λογαριασμό της εταιρίας της τιμολόγια παροχής υπηρεσιών συνολικής καθαρής αξίας εκατόν ενενήντα πέντε χιλιάδων (195.000) ευρώ, η οποία υπερβαίνει το ποσό των 75.000 ευρώ. Τα τιμολόγια δε αυτά ήταν μερικώς εικονικά καθώς δεν παρασχέθηκαν από τον "Γ.Σ. ..." στο σύνολο τους οι υπηρεσίες που αναφέρονται σε αυτά, δεδομένου ότι: 1. Κατά τη δεκαετία 2001-2011 ο ΓΣ ... εξέδωσε Τ.ΓΙ.Υ. συνολικής αξίας 120.000.000 ευρώ για 625 επιχειρήσεις τα οποία κρίθηκαν όλα από τον έλεγχο μερικώς εικονικά, ενώ 42 από αυτές τις επιχειρήσεις αναγνώρισαν τη μερική εικονικότητα των τιμολογίων που έλαβαν από τον Γ.Σ. ... και κατέβαλαν τα πρόστιμα. 2. Γινόταν εικονική εξόφληση των τιμολογίων σε όλες τις περιπτώσεις, μεταξύ των οποίων και η επίδικη, δήθεν με μετρητά, ενώ στην πραγματικότητα η επιχείρηση κατέβαλε μόνον τον ΦΠΑ και ένα μικρό μέρος της αξίας του τιμολογίου και το μεγαλύτερο ποσό από την αναγραφόμενη στο τιμολόγιο αξία το κατέβαλε υπάλληλος του ..., κατ' εντολή της διοίκησης, δήθεν για λογαριασμό της επιχείρησης, ενώ τα χρήματα προέρχονταν από ανάληψη που είχε κάνει την ίδια ημέρα ο υπάλληλος του ... από λογαριασμό του τελευταίου. Η διαδικασία αυτή γινόταν προκειμένου να δοθεί νομιμοφάνεια στις συναλλαγές και σε τυχόν έλεγχο να φαίνεται ότι εξοφλήθηκαν τα τιμολόγια, ενώ στην πραγματικότητα ανακυκλώνονταν τα ίδια χρήματα του Γυμναστικού Συλλόγου. 3. Οι αναγραφόμενες στα τιμολόγια τιμές για διαφημίσεις είναι εικοσαπλάσιες σε σχέση με τις τιμές που παρείχε η ΠΑΕ ... και μάλιστα για δημοφιλέστερα αθλήματα από το βόλεϊ. 4. Τα ως άνω τιμολόγια δεν ήταν καταχωρημένα στα φορολογικά βιβλία του "Γ.Σ. ...", όπως και οι καταθέσεις προς εξόφληση των τιμολογίων αυτών δεν ήταν καταχωρημένες στα βιβλία της επιχείρησης, στοιχεία από τα οποία προκύπτει η εικονικότητα των συναλλαγών. 5. Με τις από 31-10-2012 και 31-12-2012 εκθέσεις ελέγχου της Ε.Δ.Ε.Υ.Θ. καταλογίστηκε σε βάρος του Γ.Σ. ... η έκδοση μερικώς εικονικών τιμολογίων, με λήπτριες, μεταξύ άλλων, και την εταιρία τους. Το σχετικό πόρισμα του φορολογικού ελέγχου θεωρήθηκε στις 3-7-2013.
Η δευτέρα κατηγορουμένη Β. Κ. στη Θεσσαλονίκη, στους παρακάτω αναφερόμενους χρόνους, ενεργώντας με πρόθεση από κοινού με τη συγκατηγορούμενή της Μ. Λ. κατά το χρονικό διάστημα από 1-1-2003 μέχρι 31-12-2005, με περισσότερες πράξεις που συνιστούν εξακολούθηση του ιδίου εγκλήματος, αποσκοπώντας στο συνολικό όφελος που θα προέκυπτε από τις πράξεις της αυτές, διέπραξε το αδίκημα της φοροδιαφυγής αποδεχόμενη εικονικά φορολογικά στοιχεία για εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές. Ειδικότερα, με την ιδιότητα του ομορρύθμου μέλους από 1-1-2003 έως 31-12-2005 της ομόρρυθμης εταιρίας με την επωνυμία "... ΚΑΙ ΣΙΑ ΟΕ" με έδρα τη Θεσσαλονίκη (οδός ..., ΑΦΜ ... αρμοδιότητας Η' ...) και αντικείμενο εργασιών "έντυπα - αναλώσιμα Η/ Υ", από κοινού με την παραπάνω συγκατηγορούμενή της - ομόρρυθμο μέλος της παραπάνω εταιρίας, αποδέχθηκε και καταχώρησε στα φορολογικά βιβλία της επιχείρησης της, κατά τις διαχειριστικές χρήσεις 2003-2005 φορολογικά στοιχεία, έκδοσης του Γυμναστικού Συλλόγου "...", τα οποία αφορούσαν εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές και συγκεκριμένα: 1) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2003 έως 31-12-2003 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... ένα (1) μερικώς εικονικό (ως προς την αξία) φορολογικό στοιχείο και συγκεκριμένα το Τ.Π.Υ. ...-12-2003, καθαρής αξίας 15.000 ευρώ, το οποίο αφορούσε εν μέρει ανύπαρκτη συναλλαγή, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτού. 2) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2004 έως 31-12-2004 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... δύο (2) μερικώς εικονικά (ως προς την αξία) φορολογικά στοιχεία και συγκεκριμένα τα Τ.Π.Υ.: α) .../29-11-2004, καθαρής αξίας 10.000 ευρώ και β) 927/1-12-2004 καθαρής αξίας 20.000 ευρώ και συνολικής καθαρής αξίας 30.000 ευρώ, τα οποία αφορούσαν εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτών. 3) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2005 έως 31-12-2005 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... ένα (1) μερικώς εικονικό (ως προς την αξία) φορολογικό στοιχείο και συγκεκριμένα το Τ.Π.Υ. .../28-3-2005 καθαρής αξίας 20.000 ευρώ, το οποίο αφορούσε εν μέρει ανύπαρκτη συναλλαγή, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτού. Δηλαδή κατά το χρονικό διάστημα από 1-1- 2003 έως 31-12-2005 με την ιδιότητα του ομορρύθμου μέλους της εν λόγω εταιρίας αποδέχθηκε για λογαριασμό της εταιρίας της τιμολόγια παροχής υπηρεσιών συνολικής καθαρής αξίας εξήντα πέντε χιλιάδων (65.000) ευρώ. Τα τιμολόγια δε αυτά ήταν μερικώς εικονικά καθώς δεν παρασχέθηκαν από τον "Γ.Σ. ..." στο σύνολο τους οι υπηρεσίες που αναφέρονται σε αυτά, δεδομένου ότι: 1. Κατά τη δεκαετία 2001-2011 ο ΓΣ ... εξέδωσε Τ.Π.Υ. συνολικής αξίας 120.000.000 ευρώ για 625 επιχειρήσεις τα οποία κρίθηκαν όλα από τον έλεγχο μερικώς εικονικά, ενώ 42 από αυτές τις επιχειρήσεις αναγνώρισαν τη μερική εικονικότητα των τιμολογίων που έλαβαν από τον Γ.Σ. ... και κατέβαλαν τα πρόστιμα. 2. Γινόταν εικονική εξόφληση των τιμολογίων σε όλες τις περιπτώσεις, μεταξύ των οποίων και η επίδικη, δήθεν με μετρητά, ενώ στην πραγματικότητα η επιχείρηση κατέβαλε μόνον τον ΦΠΑ και ένα μικρό μέρος της αξίας του τιμολογίου και το μεγαλύτερο ποσό από την αναγραφόμενη στο τιμολόγιο αξία το κατέβαλε υπάλληλος του ..., κατ' εντολή της διοίκησης, δήθεν για λογαριασμό-της επιχείρησης, ενώ τα χρήματα προέρχονταν από ανάληψη που είχε κάνει την ίδια ημέρα ο υπάλληλος του ... από λογαριασμό του τελευταίου. Η διαδικασία αυτή γινόταν προκειμένου να δοθεί νομιμοφάνεια στις συναλλαγές και σε τυχόν έλεγχο να φαίνεται ότι εξοφλήθηκαν τα τιμολόγια, ενώ στην πραγματικότητα ανακυκλώνονταν τα ίδια χρήματα του Γυμναστικού Συλλόγου. 3. Οι αναγραφόμενες στα τιμολόγια τιμές για διαφημίσεις είναι εικοσαπλάσιες σε σχέση με τις τιμές που παρείχε η ΠΑΕ ... και μάλιστα για δημοφιλέστερα αθλήματα από το βόλεϊ. 4. Τα παραπάνω τιμολόγια δεν ήταν καταχωρημένα στα φορολογικά βιβλία του 'Τ.Σ. ...", όπως και οι καταθέσεις προς εξόφληση των τιμολογίων αυτών δεν ήταν καταχωρημένες στα βιβλία της επιχείρησης, στοιχεία από τα οποία προκύπτει η εικονικότητα των συναλλαγών. Το σχετικό πόρισμα του φορολογικού ελέγχου θεωρήθηκε στις 3-7-2013.
Ο τρίτος κατηγορούμενος Α. Σ. στη Θεσσαλονίκη, στους παρακάτω αναφερόμενους χρόνους, ενεργώντας με πρόθεση, από κοινού με την (πρώτη) συγκατηγορούμενή του Μ. Λ. κατά το χρονικό διάστημα από 1-1-2006 μέχρι 31-12-2009, με περισσότερες πράξεις που συνιστούν εξακολούθηση του ιδίου εγκλήματος, αποσκοπώντας στο συνολικό όφελος που θα προέκυπτε από τις πράξεις του αυτές, διέπραξε το αδίκημα της φοροδιαφυγής αποδεχόμενος εικονικά φορολογικά στοιχεία για εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές, συνολικής αξίας άνω των 75.000 ευρώ. Ειδικότερα, με την ιδιότητα του ομορρύθμου μέλους από 1-1-2006 έως 31-12-2009 της ομόρρυθμης εταιρίας με την επωνυμία "... ΚΑΙ ΣΙΑ ΟΕ" με έδρα την Θεσσαλονίκη (οδός ..., ΑΦΜ ... αρμοδιότητας Η' ...) και αντικείμενο εργασιών "έντυπα - αναλώσιμα Η/Υ", από κοινού με την παραπάνω συγκατηγορούμενή του - ομόρρυθμο μέλος της παραπάνω εταιρίας, αποδέχθηκε και καταχώρησε στα φορολογικά βιβλία της επιχείρησής του, κατά τις διαχειριστικές χρήσεις 2006-2009 φορολογικά στοιχεία, έκδοσης του Γυμναστικού Συλλόγου "...", τα οποία αφορούσαν εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές και συγκεκριμένα: 1) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2006 έως 31-12-2006 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... τρία (3) μερικώς εικονικά (ως προς την αξία) φορολογικά στοιχεία και συγκεκριμένα τα Τ.Π.Υ.: α) .../23-10-2006 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, β) .../14-11-2006 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ και γ) .../7-12-2006 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ και συνολικής καθαρής αξίας 30.000 ευρώ, τα οποία αφορούσαν εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτών. 2) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2007 έως 31-12- 2007 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... πέντε (5) μερικώς εικονικά (ως προς την αξία) φορολογικά στοιχεία και συγκεκριμένα τα Τ.Π.Υ.: α) .../18-1- 2007 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, β) .../12-2-2007 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, γ) .../17-10-2007 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, δ) .../26-11-2007 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, ε) .../27-12-2007 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ και συνολικής καθαρής αξίας 50.000 ευρώ, τα οποία αφορούσαν εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτών. 3) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2008 έως 31-12-2008 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... τέσσερα (4) μερικώς εικονικά (ως προς την αξία) φορολογικά στοιχεία και συγκεκριμένα τα Τ.Π.Υ.: α) .../7-1-2008 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, β) .../29-2-2008 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, γ) .../27-11-2008 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, δ) .../30-12-2008 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ και συνολικής καθαρής αξίας 40.000 ευρώ, τα οποία αφορούσαν εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτών. 4) Κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2009 έως 31-12-2009 ζήτησε και έλαβε από τον Γ.Σ. ... ένα (1) μερικώς εικονικό (ως προς την αξία) φορολογικό στοιχείο και συγκεκριμένα το Τ.Π.Υ. .../12-1-2009 καθαρής αξίας 10.000 ευρώ, το οποίο αφορούσε εν μέρει ανύπαρκτη συναλλαγή, χωρίς να είναι δυνατόν να προσδιοριστεί η εικονική αξία αυτού. Δηλαδή κατά το χρονικό διάστημα από 1-1- 2006 έως 31-12-2009 με την ιδιότητα του ομορρύθμου μέλους της παραπάνω εταιρίας αποδέχθηκε για λογαριασμό της εταιρίας του τιμολόγια παροχής υπηρεσιών συνολικής καθαρής αξίας εκατόν τριάντα χιλιάδων (130.000) ευρώ, η οποία υπερβαίνει το ποσό των 75.000 ευρώ. Τα τιμολόγια δε αυτά ήταν μερικώς εικονικά καθώς δεν παρασχέθηκαν από τον "Γ.Σ. ..." στο σύνολο τους οι υπηρεσίες που αναφέρονται σε αυτά, δεδομένου ότι: 1. Κατά τη δεκαετία 2001- 2011 ο Γ.Σ. ... εξέδωσε Τ.Π.Υ. συνολικής αξίας 120.000.000 ευρώ για 625 επιχειρήσεις τα οποία κρίθηκαν όλα από τον έλεγχο μερικώς εικονικά, ενώ 42 από αυτές τις επιχειρήσεις αναγνώρισαν τη μερική εικονικότητα των τιμολογίων που έλαβαν από τον Γ.Σ. ... και κατέβαλαν τα πρόστιμα. 2. Γινόταν εικονική εξόφληση των τιμολογίων σε όλες τις περιπτώσεις, μεταξύ των οποίων και η επίδικη, δήθεν με μετρητά, ενώ στην πραγματικότητα η επιχείρηση κατέβαλε μόνον τον ΦΠΑ και ένα μικρό μέρος της αξίας του τιμολογίου και το μεγαλύτερο ποσό από την αναγραφόμενη στο τιμολόγιο αξία το κατέβαλε υπάλληλος του ..., κατ' εντολή της διοίκησης, δήθεν για λογαριασμό της επιχείρησης, ενώ τα χρήματα προέρχονταν από ανάληψη που είχε κάνει την ίδια ημέρα ο υπάλληλος του ... από λογαριασμό του τελευταίου. Η διαδικασία αυτή γινόταν προκειμένου να δοθεί νομιμοφάνεια στις συναλλαγές και σε τυχόν έλεγχο να φαίνεται ότι εξοφλήθηκαν τα τιμολόγια, ενώ στην πραγματικότητα ανακυκλώνονταν τα ίδια χρήματα του Γυμναστικού Συλλόγου. 3. Οι αναγραφόμενες στα τιμολόγια τιμές για διαφημίσεις είναι εικοσαπλάσιες σε σχέση με τις τιμές που παρείχε η ΠΑΕ ... και μάλιστα για δημοφιλέστερα αθλήματα από το βόλεϊ. 4. Τα επίδικα τιμολόγια δεν ήταν καταχωρημένα στα φορολογικά βιβλία του "Γ.Σ. ...", όπως και οι καταθέσεις προς εξόφληση των τιμολογίων αυτών δεν ήταν καταχωρημένες στα βιβλία της επιχείρησης, στοιχεία από τα οποία προκύπτει η εικονικότητα των συναλλαγών. Το σχετικό πόρισμα δε του φορολογικού ελέγχου θεωρήθηκε στις 3-7-2013." Με αυτά που δέχθηκε το Τριμελές Εφετείο Κακουργημάτων Θεσσαλονίκης στο σκεπτικό του, σε συνδυασμό με όσα αναφέρονται στο διατακτικό της προσβαλλόμενης απόφασης, εφόσον αλληλοσυμπληρώνονται, παραδεκτά, στέρησε την απόφασή του από την απαιτούμενη ειδική και εμπεριστατωμένη αιτιολογία, η έλλειψη της οποίας προσδιορίζεται στα πραγματικά περιστατικά, τα οποία συγκροτούν την αντικειμενική υπόσταση του υπόψη εγκλήματος φοροδιαφυγής για το οποίο καταδικάσθηκαν από κοινού οι αναιρεσείοντες με τις προαναφερόμενες ιδιότητές τους. Ειδικότερα και σε σχέση με την εικονικότητα των ένδικων φορολογικών στοιχείων, αναφέρεται στην απόφαση ότι σε γενόμενο έλεγχο από την αρμόδια δημόσια οικονομική υπηρεσία (βλ. την αναγνωσθείσα κατά την ακροαματική διαδικασία έκθεση ελέγχου του ΣΔΟΕ) εντοπίστηκε ότι οι κατηγορούμενοι, ενεργώντας κατά περίπτωση από κοινού υπό την αναφερόμενη ιδιότητά τους, αποδέχθηκαν και καταχώρησαν στα βιβλία της εταιρείας τους τα αναφερόμενα στο διατακτικό φορολογικά στοιχεία - τιμολόγια παροχής υπηρεσιών έκδοσης του Γυμναστικού Συλλόγου ''...'', τα οποία ήταν εν μέρει εικονικά, καθώς σε αυτά υπήρξε υπερτιμολόγηση των διαφημιστικών παροχών του συλλόγου προς την επιχείρηση των κατηγορουμένων, με συνέπεια τα επίμαχα τιμολόγια παροχής υπηρεσιών να έχουν εκδοθεί και να έχουν γίνει αποδεκτά, αντιστοίχως, για εν μέρει ανύπαρκτες συναλλαγές. Ότι διαφημιστική προβολή της επιχείρησης των κατηγορουμένων υπήρξε πράγματι μέσω των ομάδων βόλλεϋ του ως άνω Γυμναστικού Συλλόγου, η αξία όμως του αντικειμένου της μεταξύ των μερών συναλλαγής υπήρξε κατά πολύ μικρότερη της εμφανισθείσας στα άνω τιμολόγια, τα οποία είναι, εκ του λόγου αυτού, μερικώς εικονικά. Ότι η εικονικότητα των ενδίκων τιμολογίων είναι δεδομένη, ανεξαρτήτως του γεγονότος ότι εκ λόγων αντικειμενικών δεν κατέστη εξ αρχής εφικτό να προσδιορισθεί από την ελεγκτική αρχή το μέρος κατά το οποίο αυτά εξεδόθηκαν ως εικονικά. Περαιτέρω, χωρίς σαφήνεια και λογικό ειρμό, ενώ το Δικαστήριο με την προσβαλλόμενη απόφασή του δέχεται ότι τα ένδικα τιμολόγια παροχής υπηρεσιών είναι μερικώς εικονικά, όπως και κρίθηκαν από την αρμόδια φορολογική αρχή, που προέβη στο σχετικό έλεγχο, καθόσον αντιπροσωπεύουν δαπάνη πολλαπλάσια αυτής που πράγματι καταβαλλόταν, δεν ερεύνησε κατά την αποδεικτική διαδικασία το συγκεκριμένο μέρος της εικονικότητας των εν λόγω φορολογικών στοιχείων, αυτό δηλαδή που αντιστοιχεί σε ανύπαρκτες συναλλαγές αναφορικά με την δοθείσα παροχή υπηρεσιών (διαφήμιση) και κήρυξε ενόχους τους κατηγορούμενους της υπόψη αξιόποινης πράξης από κοινού και κατ' εξακολούθηση διότι, κατά τις παραδοχές της, αποδείχθηκε ότι η συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων, τα οποία εγένοντο αποδεκτά από την πρώτη και τρίτο των κατηγορουμένων, υπερβαίνει μεν το ποσό των 75.000 ευρώ, όχι όμως και αυτό των 200.000 ευρώ, η δε συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων που αποδέχθηκε η δεύτερη κατηγορουμένη υπολείπεται του ποσού των 75.000 ευρώ, έτσι ενέταξε τους κατηγορούμενους στις πλημμεληματικές περιπτώσεις της παρ.5 εδ.α' και β' περ.α' του άρθρου 66 ν.4174/2013, (όπως μετά την τροποποίηση του ισχύει). Δηλαδή, το Δικαστήριο με την προσβαλλόμενη απόφασή του, περιέλαβε στη συνολική αξία των εικονικών τιμολογίων και αυτή που πραγματικά ανταποκρινόταν σε υπαρκτή συναλλαγή, η οποία πληρώθηκε και επομένως δεν είναι εικονική, καθόσον, όπως στις προπαρατεθείσες σκέψεις εκτέθηκε, για την αντικειμενική στοιχειοθέτηση του εν λόγω αδικήματος ο νόμος απαιτεί να προσδιορίζεται αριθμητικά ή με ποσοστό επί της αξίας η εικονικότητα των φορολογικών στοιχείων, την οποία και μόνον τιμωρεί, θεωρώντας ως εικονικά, στην περίπτωση που στα φορολογικά στοιχεία αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής, μόνο το μέρος της μεγαλύτερης αυτής αξίας (βλ. προτελευταίο εδάφιο της παρ.5 του άρθρου 66 ν.4174/2013). Κατόπιν αυτών, το δικάσαν Δικαστήριο υπέπεσε στην πλημμέλεια της έλλειψης ειδικής και εμπεριστατωμένης αιτιολογίας ως προς το αντικειμενικό στοιχείο της μερικής εικονικότητας των ενδίκων τιμολογίων παροχής υπηρεσιών, που φέρεται ότι αποδέχθηκαν οι αναιρεσείοντες από κοινού κατά το αναφερόμενο χρονικό διάστημα, ενώ, συγχρόνως, στέρησε την απόφαση νόμιμης βάσης διότι κατέστη ανέφικτος ο αναιρετικός έλεγχος ως προς την ορθή ή μη εφαρμογή της ουσιαστικής διάταξης του άρθρου 66 παρ.5 ν.4174/2013. Επομένως, πρέπει, να γίνει δεκτός ως βάσιμος ο θεμελιούμενος στη διάταξη του άρθρου 510 παρ.1 στοιχ. Δ' και Ε' Κ.Π.Δ. πρώτος λόγος αναίρεσης. Μετά από αυτά, πρέπει, να αναιρεθεί η προσβαλλόμενη απόφαση, παρελκούσης της έρευνας των λοιπών λόγων αναίρεσης και στη συνέχεια, παραπεμφθεί η υπόθεση στο Δικαστήριο που εξέδωσε την προσβαλλόμενη απόφαση, η σύνθεση του οποίου από δικαστές άλλους εκτός από αυτούς που δίκασαν προηγουμένως είναι δυνατή (άρθρο 519 Κ.Π.Δ.).
ΓΙΑ ΤΟΥΣ ΛΟΓΟΥΣ ΑΥΤΟΥΣ
Αναιρεί την υπ' αριθμ.182/2019 απόφαση του Τριμελούς Εφετείου Κακουργημάτων Θεσσαλονίκης .
Παραπέμπει την υπόθεση για νέα συζήτηση στο ίδιο ως άνω Δικαστήριο που θα συγκροτηθεί από δικαστές άλλους εκτός από αυτούς που δίκασαν προηγουμένως.
ΚΡΙΘΗΚΕ, αποφασίσθηκε στην Αθήνα, στις 10 Δεκεμβρίου 2019.
ΔΗΜΟΣΙΕΥΘΗΚΕ σε δημόσια συνεδρίαση στο ακροατήριό του, στην Αθήνα, στις 14 Μαΐου ....
Η ΠΡΟΕΔΡΕΥΟΥΣΑ ΑΡΕΟΠΑΓΙΤΗΣ Ο ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ